Parecer n.º E-2/03
I. Colocação do problema
Através da Circular nº 25/2002, de 29 de Novembro, veio a Direcção-Geral dos Impostos, através da Direcção de Serviços do Imposto do Selo e Tributação do Património (DISTP), veicular o entendimento de que o reconhecimento de assinaturas e a certificação de fotocópias, quando praticadas por entidades diferentes dos notários, devem ser passíveis de tributação, em sede de Imposto do Selo.
Concretamente, tais actos seriam enquadráveis no Ponto 15.7. da Tabela anexa ao Código do Imposto do Selo, ao abrigo do qual são tributáveis em sede deste imposto os instrumentos notariais avulsos, não especialmente previstos na mencionada Tabela.
De acordo com o entendimento da DISTP, muito embora o termo “instrumentos notariais avulsos” não tenha o mesmo significado no Código do Notariado e na referida Tabela, o mesmo é claramente mais abrangente nesta última, o que leva a DISTP a concluir pelo enquadramento no Ponto 15.7. dos actos em questão.
II. Questão Prévia
1. Antes de entrarmos na interpretação do Ponto 15.7. da Tabela anexa ao Código do Imposto do Selo, importa, desde logo, chamar a atenção para uma questão prévia que se prende com o âmbito interpretativo da Circular 25/2002.
2. Com efeito, se atentarmos ao disposto no Ponto 1.3. da mencionada Circular, verificamos que a mesma visa unicamente esclarecer qual o regime fiscal aplicável, em sede de Imposto do Selo, aos actos praticados pelas entidades que, para além dos notários, podem, nos termos lei, (i) fazer reconhecimentos com menções especiais, por semelhança; (ii) certificar, ou fazer e certificar, traduções de documentos, e; (iii) certificar a conformidade de fotocópias com os documentos originais que lhe sejam apresentados para esse fim.
3. Fica assim a dúvida de saber qual a intenção da DSISTP ao limitar o âmbito das instruções veiculadas:
Terá querido a DSISTP apenas esclarecer estes casos particulares, assumindo que os actos praticados por notários se encontram indubitavelmente sujeitos a Imposto do Selo?
Ou, ter-se-á pretendido exactamente o inverso, isto é, dar cobertura administrativa à não tributação dos mesmíssimos actos quando praticados por notários?
O respeito pelo princípio da igualdade impõe a primeira interpretação.
III. Análise da Circular nº 25/2002
4. Prossigamos na análise da Circular 25/2002.
5. A questão vertente prende-se com a interpretação do Ponto 15.7. da Tabela anexa, em especial, do que deva entender-se por Outros instrumentos notariais avulsos.
6. Tratando-se este conceito de um termo importado do Código do Notariado, é aí que, em nossa opinião, deveremos encontrar o conteúdo da previsão desta norma, à falta de explicitação de sentido diverso pela lei fiscal.
7. Muito embora o Código do Notariado não contenha uma definição de instrumentos notariais avulsos, é possível caracterizar este tipo de actos notariais através do regime especial que este normativo lhes dedica.
8. Assim, os instrumentos notariais avulsos caracterizam-se grosso modo por serem todos aqueles que, não sendo celebrados por escritura pública, são exarados por notário, de acordo com as formalidades previstas no artigo 46º do Código do Notariado.
9. Os instrumentos notariais avulsos são lavrados em livros de registo próprios, sendo a realização dos tipos mais comuns objecto de regulamentação específica, a qual, em termos da sistemática do Código do Notariado, é objecto de uma Secção autónoma (Secção III) inserida no Capítulo dos Actos Notariais em especial.
10. Muito embora os reconhecimentos com menções especiais por semelhança, assim como as certificações de fotocópias, sejam igualmente tipos ou espécies de actos notariais, a sua prática requer um tipo de intervenção e o cumprimento de formalidades completamente distinta dos instrumentos notariais avulsos.
11. Com efeito, os reconhecimentos com menções especiais por semelhança têm meramente por objecto a verificação da qualidade de representante do signatário de um documento, a partir do simples confronto da assinatura deste com a assinatura aposta no bilhete de identidade ou documento equivalente.
12. Por seu turno, a certificação de fotocópias (públicas-formas) é realizada através da conferência das fotocópias que tenham sido extraídas de documentos não arquivados no Cartório Notarial.
13. Contrariamente ao que sucede com os instrumentos notariais avulsos, quer os reconhecimentos com menções especiais por semelhança, quer as certificações de fotocópias, muito embora tenham o valor probatório de originais, não conferem aos respectivos documentos a natureza de documentos autênticos, o significa que quando a lei exija documento autêntico, aqueles não substituem a entrega deste último (cfr. artigo 377º do Código Civil).
14. Esta diferença de estatuto tem, precisamente, na sua origem o facto de, na sua grande maioria, os instrumentos notariais avulsos serem exarados por notário respeitando, para o efeito, os formalismos previstos no artigo 46º do Código do Notariado, conforme acima mencionado.
15. Para além das diferenças materiais, os reconhecimentos e certificações de fotocópias (públicas-formas) são lavradas em livros distintos dos instrumentos notariais avulsos.
16. Em alguns casos, o próprio exemplar do instrumento notarial avulso lavrado fica arquivado nos Cartórios Notariais (emitindo o notário uma cópia certificada), o que não sucede com os reconhecimentos e certificações de fotocópias.
17. Em termos sistemáticos, refira-se ainda que as normas que regulam os reconhecimentos de assinaturas e as certificações de fotocópias encontram- -se inseridas em Secções do Código do Notariado completamente distintas da relativa aos instrumentos notariais avulsos.
18. Esta dicotomia, instrumentos notariais avulsos vs. reconhecimentos e certificação de fotocópias, foi, aliás, igualmente acolhida pelo Decreto-Lei nº 322-A/2001, de 14 de Dezembro, diploma que aprovou o Regulamento Emolumentar dos Registos e Notariado.
19. De acordo com o artigo 20º do referido Regulamento, o legislador separou, uma vez mais, a tributação das escrituras e instrumentos avulsos (número 1 do artigo 20º), das certificações de fotocópias e reconhecimentos (números 4 e 5 do mesmo artigo).
20. Finalmente, se atentarmos no próprio elenco dos actos notariais previstos no Ponto 15. da Tabela anexa, vemos imediatamente que o legislador apenas contemplou os actos celebrados por escritura pública ou por instrumentos notariais avulsos. Nenhum dos actos referenciados é enquadrável nas restantes espécies de actos notariais previstas no Código do Notariado, designadamente, na Secção X do Capítulo II relativa aos Certificados, Certidões e Documentos Análogos (onde se insere a certificação de fotocópias).
21. Em face do exposto, e tendo presente os princípios gerais da interpretação previstos no artigo 9º do Código Civil, estamos em crer que o conceito de instrumentos notariais avulsos não deverá ser interpretado para além do seu conteúdo técnico-jurídico, abrangendo apenas os actos notariais caracterizados, enquanto tal, pelo Código do Notariado.
22. Atento o elenco dos actos notariais previstos no Ponto 15. da Tabela anexa ao Código do Imposto do Selo, a função do Ponto 15.7. da mesma Tabela será meramente residual, tributando apenas aqueles actos que, não se encontrando tipificados no Código do Notariado, constituam, ainda assim, instrumentos notariais avulsos.
23. O entendimento da DSISTP expresso através da Circular nº 25/2002 extravasa assim o âmbito da previsão do Ponto 15.7 da Tabela anexa ao Código do Imposto do Selo, pelo que a liquidação deste imposto nos actos analisados será ilegal, por violação do princípio da tipicidade.
IV. Tributação dos reconhecimentos e certificações de fotocópias
24. Não obstante o acima exposto, a questão da tributação destes actos em sede de Imposto do Selo acaba por ser, em termos práticos, uma falsa questão.
25. Com efeito, com excepção dos notários e provavelmente das Juntas de Freguesia, tanto os Correios, como as Câmaras de Comércio e de Indústria ou os Advogados e Solicitadores são, na sua grande maioria, sujeitos passivos de IVA e dele não isentos.
26. Sendo assim, de acordo com o disposto no número 2 do artigo 1º do Código do Imposto do Selo, os actos em análise não se encontrarão sujeitos a Imposto do Selo, ainda que prevalecesse a tese da DSISTP.
27. Na verdade, dispõe esta norma que não serão sujeitas a imposto do Selo todas as operações que se encontrem sujeitas a IVA e que não sejam deste isentas.
28. Ora, constituindo os reconhecimentos e certificações de fotocópias prestações de serviços tributáveis em sede de IVA, deverá ser liquidado por estas entidades este imposto, à taxa de 19% (ou 13%, tratando-se de prestações de serviços realizadas nas Regiões Autónomas), e não Imposto do Selo.
29. A obrigatoriedade da liquidação de IVA levanta, porém, outra questão que não se encontra ainda esclarecida.
30. Com efeito, nos termos do Decreto-Lei nº 28/2000 de 13 de Março (diploma que autorizou inicialmente a certificação de fotocópias), o preço a cobrar pela prestação dos serviços de reconhecimento e certificação de fotocópias não pode exceder o preço resultante da tabela em vigor nos Cartórios Notariais.
31. Pergunta-se, então, se o IVA a liquidar deverá estar, ou não, incluído no valor máximo constante da tabela emolumentar adoptada pelos Cartórios Notariais.
32. Caso o IVA acresça a este valor, as restantes entidades certificadoras serão necessariamente prejudicadas pelo facto de os serviços prestados terem como principais destinatários particulares sem capacidade para recuperar o IVA suportado.
33. Significa isto que, em termos concorrenciais, o mesmo serviço, quando prestado pelos notários, será até 19% mais reduzido que o realizado pelas restantes entidades certificadoras.
34. Na situação inversa, isto, no caso de se considerar que o IVA deve estar incluído no preço máximo praticado (entendimento que, aparentemente, será o perfilhado pela Direcção dos Registos e do Notariado), também as entidades em questão sairão altamente prejudicadas, uma vez que parte da sua margem será comprimida de molde a acomodar este imposto.
35. Novamente, resultará um caso flagrante de distorção da concorrência.
36. Quando assim é, determina o número 2 do artigo 2º do Código do IVA que o Estado e demais pessoas colectivas de direito público sejam sujeitos passivos deste imposto, exactamente na medida em que o seu estatuto, quando comparado com o das restantes entidades concorrentes, constitua um importante factor de distorção da concorrência.
37. Em face do exposto, entendemos que deveria equacionar-se a criação, ou pelo menos a clarificação, de um novo regime de tributação para os reconhecimentos e certificações de fotocópias, de molde a nivelar fiscalmente todas as entidades concorrentes, o qual poderia passar, por exemplo, pela obrigatoriedade de os notários liquidarem IVA nos reconhecimentos e certificações de fotocópias.
Aprovado em sessão do Conselho Geral de 17 de Janeiro de 2003.
Diogo Leite de Campos e João Magalhães Ramalho
Topo
